2020年注会cpa考试会计冲刺练习：第二十七章_第3页

　　参考答案及解析：

　　一、单项选择题

　　1.【正确答案】B

　　【答案解析】2×18年末，剩余存货为40件，从乙公司角度看，账面原价为80万元，可变现净值为56万元，存货跌价准备科目余额应为24万元，存货跌价准备科目已有余额为8(10-2)万元，本期末应计提16万元;从集团角度看，存货账面成本为60万元，可变现净值为56万元，存货跌价准备科目应有余额4万元，期初余额为0，本期应计提存货跌价准备4万元。个别公司比集团角度多计提20万元，所以要抵销的 “存货——存货跌价准备”的金额为：12+10-2=20万元。

　　甲公司合并报表中与内部商品销售有关的抵销分录如下：

　　2×17年

　　借：营业收入 400

　　贷：营业成本 375

　　存货 [50×(2-1.5)]25

　　借：存货——存货跌价准备 10

　　贷：资产减值损失 10

　　借：递延所得税资产 3.75

　　贷：所得税费用 [(25-10)×25%]3.75

　　2×18年

　　借：未分配利润——年初　25

　　贷：营业成本　　　 　25

　　借：存货——存货跌价准备　10

　　贷：未分配利润——年初　10

　　借：递延所得税资产　3.75

　　贷：未分配利润——年初　3.75

　　借：营业成本　20

　　贷：存货　[40×(2-1.5)]20

　　借：营业成本　(10÷50×10)2

　　贷：存货——存货跌价准备　2

　　借：存货——存货跌价准备　12

　　贷：资产减值损失　12

　　借：所得税费用　3.75

　　贷：递延所得税资产　3.75

　　2.【正确答案】B

　　【答案解析】期末，子公司个别报表中剩余存货的成本=500×80%=400(万元)，剩余存货的可变现净值为330万元，所以从个别报表的角度考虑，应确认的存货跌价准备=400-330=70(万元);

　　从合并报表的角度考虑，存货的成本=400×(1-20%)=320(万元)，剩余存货的可变现净值为330万元，成本小于可变现净值，所以从合并报表的角度考虑，该批存货没有发生减值。

　　因此，从合并报表的角度考虑，需要冲回个别报表中确认的存货跌价准备：

　　借：存货——存货跌价准备 70

　　贷：资产减值损失 70

　　因此，甲公司合并报表中编制调整抵销分录对存货跌价准备的影响为-70万元。

　　3.【正确答案】A

　　【答案解析】抵销的B公司所有者权益即为购买日持续计量的公允价值，持续计量的公允价值=[2 000-(2 000-1 800)×25%]+800/2-(2 000-1 800)/5×6/12×75%+100=2 435(万元)。

　　其中，“2 000-(2 000-1 800)×25%”是用未考虑递延所得税的所有者权益公允价值，扣除投资时点评估增值递延所得税负债的影响，计算出购买日考虑所得税之后的公允价值;“800/2-(2 000-1 800)/5×6/12×75%”是用下半年的净利润，减去评估增值固定资产补提摊销的税后影响金额，计算出调整后净利润;再加上其他债权投资公允价值变动的影响，即为持续计算的所有者权益公允价值。

　　4.【正确答案】D

　　【答案解析】未计提存货跌价准备前，站在合并报表的角度，存货的价值=500×60%=300(万元)，个别报表中存货的价值是480万元，所以要抵销虚增的存货价值180万元：

　　借：营业收入 800

　　贷：营业成本 620

　　存货[(800-500)×60%]180

　　期末个别报表存货成本大于可变现净值，需要计提减值=480-400=80(万元)，合并报表角度存货成本小于可变现净值，不需要计提减值，因此合并报表角度需要抵销存货跌价准备80万元：

　　借：存货——存货跌价准备 80

　　贷：资产减值损失 80

　　计提存货跌价准备后，合并报表中存货产生的递延所得税资产=(800×60%-500×60%)×25%=45(万元)，而个别报表中存货产生的递延所得税资产=(800×60%-400)×25%=20(万元)，所以合并报表层面要补提递延所得税资产25万元：

　　借：递延所得税资产 25

　　贷：所得税费用[(180-80)×25%]25

　　5.【正确答案】C

　　【答案解析】因为母公司与子公司之间发生了内部存货交易，在该存货未出售到集团外部之前，属于内部存货交易，其内部售价与内部成本之间的差额形成的是未实现内部交易损益的金额，在2×19年末存在2×18年形成的内部存货交易以及2×19年存在的内部存货交易两部分，因此存货中包含的未实现内部销售损益=(1 000-800)×(1-60%)+(500-350)=230(万元)。

　　6.【正确答案】C

　　【答案解析】选项C处理不正确，2×18年合并利润表中应抵销所得税费用1.25万元。

　　2×18年相关分录为：

　　借：应收账款——坏账准备 20

　　贷：未分配利润——年初 15

　　信用减值损失 (1 485-1 480)5

　　借：未分配利润——年初 3.75

　　所得税费用 1.25

　　贷：递延所得税资产 (20×25%)5

　　7.【正确答案】D

　　【答案解析】合并报表中只认可该批存货的原成本金额，因此合并报表口径下，由于每件可变现净值为1.8万元，高于每件成本1.5万元，按照孰低原则，期末应按照成本金额进行列报，即列报金额=100×1.5=150(万元)。

　　8.【正确答案】C

　　【答案解析】选项A，根据甲公司持有股权的绝对规模和其他股东持有股权的相对规模，甲公司拥有对乙公司的权力;选项B，单凭甲公司持有投票权的绝对规模和其他股东持有投票权的相对规模，甲公司不拥有对丙公司的权力;选项D，只要其他两位投资者联合起来就能够阻止甲公司主导被投资方的相关活动，足以得出甲公司不拥有戊公司权力的结论。

　　9.【正确答案】D

　　【答案解析】选项D，合并报表中，对于丧失控制权之前的每一次交易，处置价款与处置投资对应的享有该子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产账面价值的份额之间的差额，应计入其他综合收益，丧失控制权时转为当期损益。

　　10.【正确答案】A

　　【答案解析】合并报表中对于长期股权投资是按照权益法核算的，因此应该根据被合并方所有者权益的增减变动调整长期股权投资的账面价值。20×8年末调整后的长期股权投资账面余额=400+100-60+120=560(万元)。20×8年相关分录为：

　　对上一年按照权益法调整的分录重新计量：

　　借：长期股权投资100

　　贷：未分配利润100

　　对于享有被合并方当年实现净利润的份额进行调整：

　　借：长期股权投资 120

　　贷：投资收益120

　　对当年宣告分派现金股利的处理：

　　借：投资收益60

　　贷：长期股权投资60

　　11.【正确答案】A

　　【答案解析】本题考查的知识点是不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资的处理。出售投资当日，乙公司自甲公司取得其80%股权之日持续计算的应当纳入甲公司合并财务报表的可辨认净资产总额=1 500+100=1600(万元)，应调整的资本公积金额=200-1600×80%×10%=72(万元)。本题相关分录为：

　　个别报表处置分录：

　　借：银行存款 200

　　贷：长期股权投资 100 (1000×10%)

　　投资收益 100

　　合并报表的调整分录：

　　借：投资收益 72

　　贷：资本公积 72

　　差额28是以下原因形成的：

　　(1)合并报表因负商誉冲减的投资收益：

　　借：投资收益 20

　　贷：未分配利润 [(1500×80%-1000)×10%]20

　　(2)对归属期间调整的处理：

　　借：投资收益 (100×80%×10%)8

　　贷：未分配利润 8

　　所以合并报表应确认的处置投资收益=100-72-8-20=0。

　　12.【正确答案】A

　　【答案解析】合并商誉=4 000-[4 500+(-200 -400)×75%]×80%= 760(万元)。

　　13.【正确答案】C

　　【答案解析】2×09年销售时固定资产中包含的未实现利润=100-76=24(万元)

　　2×09由于内部交易中包含未实现利润而多计提的折旧=24/4×6/12=3(万元)

　　在2×10年合并报表中的抵销分录为：

　　借：未分配利润——年初　　　 24

　　贷：固定资产——原价　　　　　　　 24

　　借：固定资产——累计折旧　　3

　　贷：未分配利润——年初　　　　3

　　2×10年由于内部交易中包含未实现利润而多计提的折旧=24/4=6(万元)

　　在2×10年合并报表中的抵销分录为：

　　借：固定资产——累计折旧　　6

　　贷：管理费用　　　　　　　　6

　　甲公司在编制2×10年年末合并资产负债表时，应抵销“固定资产”项目金额=24-3-6=15(万元)。

　　14.【正确答案】C

　　【答案解析】20×8年末甲公司在编制合并财务报表时，针对固定资产内部交易应编制的抵销分录为：

　　借：资产处置收益　　　　200

　　贷：固定资产——原价　　200

　　借：固定资产——累计折旧　　6.25

　　贷：管理费用　　　　　　　　6.25

　　20×8年末，乙公司个别报表角度固定资产的账面价值=1 000-1 000/8×3/12=968.75(万元)，计税基础=1 000-1 000/8×3/12=968.75(万元)，应确认递延所得税为0;站在企业集团角度，该固定资产的账面价值=800-800/8×3/12=775(万元)，计税基础=1 000-1 000/8×3/12=968.75(万元)，应确认递延所得税资产=(968.75-775)×25%=48.44(万元)，故递延所得税的调整分录为：

　　借：递延所得税资产　　48.44

　　贷：所得税费用　　　　48.44

　　15.【正确答案】C

　　【答案解析】应抵销的无形资产原价=100-50=50(万元)，贷记“无形资产”项目;应抵销当期多计提的摊销金额=50/10/12×9=3.75(万元)。

　　相关的会计分录为

　　借：资产处置收益　　　　50

　　贷：无形资产——原值 50

　　借：无形资产——累计摊销 3.75

　　贷：管理费用 3.75

　　借：少数股东权益[(50-3.75)×20%]9.25

　　贷：少数股东损益9.25

　　所以，2×14年年末编制合并报表时，应抵销的“无形资产”项目金额=50-3.75=46.25(万元)。

　　提示：甲公司发生的相关人员培训费、测试费不属于内部交易发生的支出，是支付给第三方的价款，不需要抵销。

　　16.【正确答案】D

　　【答案解析】上述处置业务在合并报表中应确认的处置损益=(800+400)-(800+200-40+10+140+8)×60%-(600-800×60%)+(10+8)×60%=420(万元)

　　个别报表中的相关处理：

　　①出售40%股权时：

　　借：银行存款 800

　　贷：长期股权投资 (600×40%/60%) 400

　　投资收益 400

　　②对剩余20%股权按照权益法进行调整：

　　借：长期股权投资 [(200-40+140)×20%+(10+8)×20%] 63.6

　　贷：盈余公积 [(200-40)×20%×10%] 3.2

　　利润分配 [(200-40)×20%×90%] 28.8

　　投资收益 (140×20%) 28

　　其他综合收益 [(10+8)×20%] 3.6

　　合并报表中的相关处理：

　　①对剩余20%股权按照公允价值重新确认：

　　借：长期股权投资 400

　　贷：长期股权投资 (600×20%/60%+63.6) 263.6

　　投资收益 136.4

　　②对处置40%股权部分的收益的归属期间进行调整：

　　借：投资收益 120

　　贷：未分配利润 [(200-40)×40%] 64

　　投资收益 (140×40%) 56

　　提示：这里的意思是合并报表按权益法调整。处置部分相对于个别报表增加的长期股权投资，调减了合并报表处置损益，可以理解为以下处理的合并：

　　按权益法调整：

　　借：长期股权投资 120

　　贷：未分配利润[(200-40)×40%]64

　　投资收益(140×40%)56

　　处置时：

　　借：投资收益120

　　贷：长期股权投资 120

　　③对剩余20%股权部分确认的其他综合收益的金额转出：

　　借：其他综合收益 [(10+8)×20%] 3.6

　　贷：投资收益 3.6

　　17.【正确答案】B

　　【答案解析】本题属于非同一控制下的企业合并，从集团角度考虑，会计认可被合并方的公允价值，税法认可被合并方的账面价值。乙公司可辨认净资产公允价值4 800万元大于原账面价值4 500万元，形成应纳税暂时性差异，需要确认递延所得税负债，递延所得税负债=(4 800-4 500)×25%=75(万元);企业合并商誉=企业合并成本-被合并方可辨认净资产公允价值×持股比例=3 500-(4 800-75)×70%=192.5(万元)。本题的相关调整抵销分录为：

　　借：评估增值相关项目　　300

　　贷：资本公积 300

　　借：资本公积 75

　　贷：递延所得税负债 75

　　借：乙公司所有者权益项目(4 500+300-75) 4 725

　　商誉 192.5

　　贷：长期股权投资 3 500

　　少数股东权益 (4725×30%)1 417.5

　　18.【正确答案】D

　　【答案解析】合并日，该合并影响合并报表中的资本公积——股本溢价的金额=40-50-100×80%-200×80%=-250(万元)。

　　该合并为同一控制下企业合并，相关会计处理：

　　个别报表：

　　借：长期股权投资 (1 300×80%)1 040

　　贷：股本 1 000

　　资本公积——股本溢价 40

　　借：资本公积——股本溢价 50

　　贷：银行存款 50

　　合并报表：

　　对于同一控制下企业合并，合并方在编制合并编制财务报表时，应视同合并后形成的报告主体自最终控制方开始实施控制时一直是一体化存续下来的，参与合并方在合并以前期间实现的留存收益应体现为合并报表中的留存收益。在合并报表中，应以合并方的资本公积(资本溢价或股本溢价)为限，在所有者权益内部进行调整，将被合并方在合并日以前实现的留存收益中按照持股比例计算归属于合并方的部分自资本公积转入留存收益。分录为：

　　借：资本公积——股本溢价 　[(100+200)×80%] 240

　　贷：盈余公积 　 　 80

　　未分配利润 　　160

　　19.【正确答案】A

　　【答案解析】A公司持股比例原为75%，由于少数股东增资而变为65%。增资前，A公司按照75%的持股比例享有的C公司净资产账面价值为1500(2000×75%)万元;增资后，A公司按照65%持股比例享有的净资产账面价值为1625(2500×65%)万元;两者之间的差额125万元，在A公司合并资产负债表中应调增资本公积。

　　20.【正确答案】D

　　【答案解析】甲公司合并乙公司属于通过多次交易分步实现同一控制下企业合并(不属于一揽子交易)，应当按照合并日享有被合并方所有者权益的份额来确认初始投资成本，追加投资日乙公司相对于最终控制方A集团而言的可辨认净资产账面价值为4000万元，故初始投资成本=4000×70%=2800(万元)。

　　21.【正确答案】B

　　【答案解析】购买日应确认合并商誉=10 000×10-10 000=90 000(万元)。

　　注意：注意此题是非同一控制下的吸收合并，用的是购买日被购买方可辨认净资产的公允价值，不是账面价值。吸收合并是不会涉及到长期股权投资的，只有控股合并才会涉及到长期股权投资，吸收合并的处理是直接将被投资单位的资产、负债登记到投资单位的账簿上。因此正确的处理是：

　　借：被投资单位资产

　　商誉 90 000

　　贷：被投资单位负债

　　股本 10 000

　　资本公积——股本溢价90 000

　　分录中的资产-负债=10 000

　　所以商誉=10 000×10-10 000=90 000(万元)。

　　借：资本公积——股本溢价 80

　　管理费用 10

　　贷：银行存款 90

　　二、多项选择题

　　22.【正确答案】BCD

　　【答案解析】选项A，这种情况下产生的借方差额计入合并利润表中的投资收益项目，产生的贷方差额计入合并利润表中的财务费用项目。可以结合下面的例题理解：

　　A与C是母子公司关系，2×18年1月1日，A公司经批准按面值发行5年期一次还本、分期付息的公司债券1 000万元，债券利息在次年1月3日支付，年票面利率为6%。2×18年1月10日C公司从证券市场购入A公司发行的全部债券，购入后根据公司管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征，将其划分为以摊余成本计量的金融资产。假定C公司购买债券时的年市场利率为5%，C公司实际支付价格为1 043.27万元。

　　从A公司个别报表角度考虑，应确认应付债券为1 000万元，5年累计应确认的利息费用为1 000×6%×5=300(万元);但是从C公司角度考虑，该债权投资金额为1 043.27万元，确认的投资收益总额=1 000×6%×5-43.27=256.73(万元)，此时说明总的利息费用大于总的利息收益金额，每年C公司确认的利息收益会小于A公司确认的利息费用，因此如果出现借方差额需要冲减投资收益，同样的，如果是出现贷方差额是计入财务费用的。

　　选项B，其相关的分录为：

　　借：子公司相对于最终控制方而言所有者权益账面价值

　　商誉(原购买日确认的商誉金额)

　　贷：长期股权投资

　　少数股东权益

　　选项C，如果是应收账款，可以这样编制分录：

　　借：应付账款

　　贷：应收账款

　　借：应收账款——坏账准备

　　贷：信用减值损失

　　选项D，相关分录为：

　　借：子公司可辨认净资产公允价值

　　商誉(企业合并成本-子公司可辨认净资产公允价值×持股比例)

　　贷：长期股权投资

　　少数股东权益

　　23.【正确答案】AC

　　【答案解析】选项B，属于会计估计不一致;选项D，属于会计报告期间的调整，而不是作为会计政策变更进行的调整。

　　总结：常见的会计政策：(1)发出存货成本的计量;(2)长期股权投资的后续计量;(3)投资性房地产的后续计量;(4)固定资产的初始计量;(5)生物资产的初始计量;(6)无形资产的确认;(7)非货币性资产交换的计量;(8)收入的确认方法;(9)合同收入与费用的确认;(10)借款费用的处理;(11)合并政策。

　　24.【正确答案】ABCD

　　25.【正确答案】BCD

　　【答案解析】如果母公司是投资性主体，则只应将那些为投资性主体的投资活动提供相关服务的子公司纳入合并范围，其他子公司不应予以合并，母公司对其他子公司的投资应当按照公允价值计量且其变动计入当期损益。因此，A公司应该编制合并财务报表，将B公司纳入合并范围，并将C公司采用公允价值计量，且其变动计入当期损益，所以选项A不正确。

　　26.【正确答案】AC

　　【答案解析】选项B，甲公司个别报表作为“投资支付的现金”列报，丙公司个别报表作为“收回投资支付的现金”列报，合并报表当中需要予以抵销;选项D，应作为“收回投资收到的现金”列报。

　　27.【正确答案】BCD

　　【答案解析】选项A，因同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并现金流量表时，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表。

　　28.【正确答案】BD

　　【答案解析】选项A，20×4年少数股东损益的金额=-3500×30%=-1050(万元);选项B，20×4年归属于母公司的股东权益=8000+1000×70%-3500×70%=6250(万元);选项C，合并所有者权益总额=归属于母公司的股东权益+少数股东权益，所以少数股东权益会影响合并所有者权益的金额;选项D，20×4年少数股东权益的列报金额=950-1050=-100(万元)。

　　29.【正确答案】ABCD

　　【答案解析】与个别报表相比，合并报表具有以下特点：

　　(1)反映的对象是由母公司和其全部子公司组成的会计主体;

　　(2)编制者是母公司，但所对应的会计主体是由母公司和其全部子公司所构成的企业集团;

　　(3)合并财务报表是站在合并财务报表主体的立场上，以纳入合并范围的企业个别财务报表为基础，根据其他有关资料，抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易，考虑了特殊交易事项对合并财务报表的影响后编制的，旨在反映合并财务报表主体作为一个整体的财务状况、经营成果和现金流量。

　　30.【正确答案】BD

　　【答案解析】选项A，归属于甲公司所有者权益会减少;选项C，属于子公司所有者权益内部变动，不会影响甲公司所有者权益变动。

　　【提示】本题考查合并资产负债表中所有者权益的计算。本题的关键点在于判断被投资单位即子公司所有者权益是否增加。在合并财务报表中归属于母公司所有者权益项目的列报金额=母公司个别财务报表中的所有者权益+子公司实现的净利润、其他综合收益等所有者权益变动金额×母公司持股比例。在做这样的题目时可以根据该公式进行考虑。