2018年证券从业保荐代表人考试试题（9）

　　95、下列关于发出存货和期末存货计量的说法，正确的是：(不定项选择)

　　A. 企业在确定发出存货的成本时，可以采用先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法和个别计价法四种方法。企业不得采用后进先出法确定发出存货的成本。

　　B. 移动加权平均法，是指以当月全部进货数量加上月初存货数量作为权数，去除当月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算当月发出存货的成本和期末存货的成本的一种方法。

　　C. 符合资本化条件的存货发生的借款费用，可以将满足借款费用资本化条件的部分计入存货的成本。

　　D. 为生产而持有的材料等，材料的可变现净值低于成本的，该材料应当按照可变现净值计量，并计提存货跌价准备，计入当期损益。

　　E.为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，其可变现净值应当以合同价格为基础计算。合同价格不公允的，应以公允价值为基础计算。

　　参考答案：A、 C

　　解析：一、《企业会计准则第1号——存货》：

　　第十四条 企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。

　　对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。

　　对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供劳务的成本，通常采用个别计价法确定发出存货的成本。

　　对于已售存货，应当将其成本结转为当期损益，相应的存货跌价准备也应当予以结转。

　　第十五条 资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。

　　存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。

　　可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。

　　第十六条 企业确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。

　　为生产而持有的材料等，用其生产的产成品的可变现净值高于成本的，该材料仍然应当按照成本计量;材料价格的下降表明产成品的可变现净值低于成本的，该材料应当按照可变现净值计量。

　　第十七条 为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，其可变现净值应当以合同价格为基础计算。

　　企业持有存货的数量多于销售合同订购数量的，超出部分的存货的可变现净值应当以一般销售价格为基础计算。

　　第十八条 企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备。对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备。

　　与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准备。

　　第十九条 资产负债表日，企业应当确定存货的可变现净值。以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。

　　第二十条 企业应当采用一次转销法或者五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入相关资产的成本或者当期损益。

　　第二十一条 企业发生的存货毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。存货的账面价值是存货成本扣减累计跌价准备后的金额。

　　存货盘亏造成的损失，应当计入当期损益。

　　二、《企业会计准则讲解》(2008)：

　　发出存货的计量：

　　一、确定发出存货成本的方法

　　企业应当根据各类存货的实物流转方式、企业管理的要求、存货的性质等实际情况，合理地选择发出存货成本的计算方法，以合理确定当期发出存货的实际成本。

　　对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。企业在确定发出存货的成本时，可以采用先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法和个别计价法四种方法。企业不得采用后进先出法确定发出存货的成本。

　　(一)先进先出法

　　先进先出法是以先购入的存货应先发出(销售或耗用)这样一种存货实物流动假设为前提，对发出存货进行计价。采用这种方法，先购入的存货成本在后购入存货成本之前转出，据此确定发出存货和期末存货的成本。

　　(二)移动加权平均法

　　移动加权平均法，是指以每次进货的成本加上原有库存存货的成本，除以每次进货数量与原有库存存货的数量之和，据以计算加权平均单位成本，作为在下次进货前计算各次发出存货成本的依据。

　　(三)月末一次加权平均法

　　月末一次加权平均法，是指以当月全部进货数量加上月初存货数量作为权数，去除当月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算当月发出存货的成本和期末存货的成本的一种方法。

　　(四)个别计价法

　　个别计价法，亦称个别认定法、具体辨认法、分批实际法，其特征是注重所发出存货具体项目的实物流转与成本流转之间的联系，逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货的成本。即把每一种存货的实际成本作为计算发出存货成本和期末存货成本的基础。对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，通常采用个别计价法确定发出存货的成本。在实际工作中，越来越多的企业采用计算机信息系统进行会计处理，个别计价法可以广泛应用于发出存货的计价，并且个别计价法确定的存货成本最为准确。

　　二、已售存货成本的结转

　　存货准则规定企业应当将已售存货的成本结转为当期损益，计入营业成本。这就是说，企业在确认存货销售收入的当期，应当将已经销售存货的成本结转为当期营业成本。

　　存货为商品、产成品的，企业应采用先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法或个别计价法确定已销售商品的实际成本。存货为非商品存货的，如材料等，应将已出售材料的实际成本予以结转，计入当期其他业务成本。这里所讲的材料销售不构成企业的主营业务。如果材料销售构成了企业的主营业务，则该材料为企业的商品存货，而不是非商品存货。

　　对已售存货计提了存货跌价准备的，还应结转已计提的存货跌价准备，冲减当期主营业务成本或其他业务成本，实际上是按已售产成品或商品的账面价值结转主营业务成本或其他业务成本。企业按存货类别计提存货跌价准备的，也应按比例结转相应的存货跌价准备。

　　企业的周转材料符合存货的定义和确认条件的，按照使用次数分次计入成本费用，余额较小的，可在领用时一次计入成本费用，以简化核算，但为加强实物管理，应当在备查簿上进行登记。

　　企业因非货币性资产交换、债务重组等转出的存货，应当分别按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》和《企业会计准则第12号——债务重组》规定进行会计处理。

　　三、根据2009年教材：

　　期末存货的计量：

　　一、存货期末计量原则

　　根据存货准则的规定，存货期末计量应当采用成本与可变现净值孰低这个原则来处理。即，当可变现净值低于存货成本时，应将这个差额作为存货跌价准备来计提。此时，要明确两个概念：一个是成本，一个是可变现净值。

　　成本就是存货在计提跌价准备前，按前面我们所讲的方法所确定的期末结存余额，即账面成本。所谓可变现净值，就是用产品估计的售价(存货估计的售价)减去进一步加工的成本，再减去进一步销售的费用和税金之后的净值。

　　在理解其定义时，需要注意：

　　(1)减去的第一个内容是进一步加工的成本。如果存货本身就是库存商品或产成品，可以直接对外销售，那么在计算它的可变现净值时，就不存在进一步加工的成本。如果存在进一步加工成本，那么该存货一定是材料，而且材料是为生产产品而持有的。所以，对可变现净值的理解，在预计售价减去的两个内容方面，首先我们要有一个准确的把握，知道什么情况下要减去进一步加工成本，什么情况下不需要减去进一步加工成本。

　　(2)定义中，强调售价是估计售价，是预计的售价。

　　二、存货减值迹象的判断

　　第一个方面是在什么迹象出现时需要考虑计提存货跌价准备。通常情况下，如果存货是库存商品或产成品，肯定是它的市场价格下跌了，或者材料是直接对外销售的，现在也是因为价格下跌，预期的将来无回升的希望，此时就要计提存货跌价准备，这也是最基本的一种情况;如果持有的材料是为生产产品而持有的，这种情况下不能直接看材料价格的变化，一定要看材料所生产的产品市场价格的变化。可能是用材料生产的产品价值出现了减损，比如新的技术出现使产品的价值大打折扣，或者说用材料生产的产品成本大于价格，这个价格可能是市场环境的变化。在这些情况出现时，我们要考虑减值测试。

　　另外一种情况是，存货完全没有价值，应全额转销其账面成本。像存货的需要跃备霉烂变质、已过期且无转让价值的、生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的，还有其他表明存货没有价值的。这些情况都表明存货不符合资产的定义，不能给企业带来未来经济利益，应全额计提跌价准备。

　　三、可变现净值的计算和确定

　　(一)确定原则

　　1.应考虑持有存货的目的(一种存货是直接对外出售的，比如汽车厂持有的钢材;另外一种情况材料持有的目的非常清楚，就是为了生产汽车，这种情况叫为生产产品而持有的材料)。

　　2.在估计售价时，应考虑有没有合同的价格。库存的存货不管是材料还是库存商品，估计售价首选合同价格，是不可撤销的合约价格。假设企业已经与客户签订了合约销售多少件，每件多少钱，那么在计算该存货的可变现净值时，一定要以不可撤销的合约价格作为可变现净值计算的基础。第二种情况，如果没有合约、或者实际库存数量已经超过了合约数量，那么存货的可变现净值应以一般市场价格计算。

　　(二)不同存货可变现净值的确定

　　1.产成品、库存商品和用于出售的材料等直接用于出售的存货

　　可变现净值=存货的估计售价-估计的销售费用以及相关税费

　　2.需要经过加工的材料存货☆

　　用该材料生产的产成品的可变现净值>成本;该材料应当按照成本计量

　　用该材料生产的产成品的可变现净值<成本;则该材料应当按可变现净值计量

　　材料的可变现净值=该材料所生产的产成品的估计售价(不能用材料的售价)-进一步加工的成本-估计的销售费用和税金

　　很多时候，我们用材料的售价减去材料的估计销售费用和税金来计算这类材料的可变现净值，这是不对的，因为材料不是直接用于出售的。

　　从原理上来讲，为生产产品而持有的材料，它的可变现净值的计算或跌价准备的计提一定要和产品结合在一起。当产品可变现净值低于成本时，材料应以可变现净值来计价，即应计提跌价准备;若产品的可变现净值高于成本，那么材料就不需要计提跌价准备了。

　　3.为执行销售合同或劳务合同而持有的存货

　　有合同价的，应以合同价格作为可变现净值的计算基础，没有合同价的或者库存存货超出合同数量的，按市场价格计算。

　　总体来说，一类是直接用于对外销售的，还有一类是为生产产品而持有的，另外一个是有没有合同的问题。

　　四、存货跌价准备的计提、转回和结转

　　(一)存货跌价准备的计提和转回

　　存货跌价准备的计提原则上要单项计提。存货的跌价准备或其他类似资产的跌价准备，我们都可以从分类计提、单项计提和总额计提这三个方法中来作选择。一个一个资产地来作比较，这就是单项计提;分类计提是把一类资产(比如钢材、木材和水泥几大类)分类来作存货跌价准备的比较;总额计提是把所有存货的成本加起来，然后再算一个总的可变现净值。在这三种方法中，单项计提法是计提跌价准备数最多的，也最能够体现计提跌价准备的目的，因为计提跌价准备就是贯彻谨慎性的会计信息质量要求，不能高估资产。所以，存货跌价准备的计提原则上都是单项计提。同时，准则也强调，如果企业的存货种类繁多，没有必要每项存货都按单项计提跌价准备，具有相同性质、相同用途的存货也可以分类来计提。

　　将存货跌价准备计提的金额计算出来后，接下来就是会计处理的问题。会计处理要注意年度与年度之间要衔接起来。

　　第一年年末，按存货可变现净值低于成本的金额，做分录：

　　借：资产减值损失

　　贷：存货跌价准备

　　(二)存货跌价准备的结转

　　后续处理中，存货对外销售同时结转跌价准备，借记存货跌价准备，贷记主营业务成本。这样到第二年年末或第三年年末，即后续期间仍然要比较存货的可变现净值与成本，此时要注意，如果期初存货跌价准备已经有余额，那么在后续存货跌价准备计提时，不外乎就是两种情况：

　　(1)补提存货跌价准备，期末存货跌价准备应有余额100万元，期初已有余额60万元，那么当期应补提跌价准备40万元;

　　(2)冲掉存货跌价准备，期末存货跌价准备应有余额40万元，期初已有余额60万元，那么当期应冲减跌价准备20万元，这里通常叫转回跌价准备，存货价值回升后应对已经计提的存货跌价准备进行转回，借记存货跌价准备，贷记资产减值损失。它与存货跌价准备的结转是两个概念，存货跌价准备的结转是将存货成本结转到主营业务成本(其他业务成本)中。

　　在存货跌价准备结转的问题上，除了把库存商品或材料销售掉，涉及存货跌价准备的结转外，将来在债务重组、非货币性资产交换、对外投资等业务中，如果涉及存货的转出，同样应进行存货跌价准备的结转。

　　五、存货的盘亏和毁损

　　存货发生的盘亏或毁损，应通过待处理财产损溢科目进行核算，借记“待处理财产损溢”，贷记“库存商品”、“原材料”等科目。报经批准处理后，处理的结果通常有两种：

　　1.无法查明原因的，或者属于正常损耗的，应计入管理费用。

　　2.非正常原因造成的存货毁损，应计入营业外支出。

　　3、责任人、保险公司的赔款等，应计入其他应收款。