五、内部固定资产交易的合并抵销处理
(一)未发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销
1.将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵销
借：未分配利润——年初
贷：固定资产——原价(期初固定资产原价中未实现内部销售利润)
2.将期初累计多提折旧抵销
借：固定资产——累计折旧(期初累计多提折旧)
贷：未分配利润——年初
3.将本期购入的固定资产原价中未实现内部销售利润抵销
(1)一方销售的商品，另一方购入后作为固定资产
借：营业收入(本期内部固定资产交易产生的收入)
贷：营业成本(本期内部固定资产交易产生的销售成本)
固定资产——原价(本期购入的固定资产原价中未实现内部销售利润)
(2)一方的固定资产，另一方购入后仍作为固定资产
借：营业外收入
贷：固定资产——原价
4.将本期多提折旧抵销
借：固定资产——累计折旧(本期多提折旧)
贷：管理费用等
【教材例20-5】假定P公司是S公司的母公司(2015年教材：假定S公司是P公司的全资子公司)，假设S公司以30 000 000元的价格将其生产的产品销售给P公司，其销售成本为27 000 000元，因该内部固定资产交易实现的销售利润为3 000 000元。P公司购买该产品作为管理用固定资产使用，按30 000 000元入账，对该固定资产按15年的使用寿命采用年限平均法计提折旧，预计净残值为0。该固定资产交易时间为2×12年1月1日，本章为简化抵销处理，假定P公司该内部交易形成的固定资产2×12年按12个月计提折旧。
注：2×12年(第1年)编制合并财务报表时，应当编制如下抵销分录进行处理：
①借：营业收入 30 000 000
贷：营业成本 27 000 000
固定资产——原价 3 000 000
②借：固定资产——累计折旧 200 000
贷：管理费用 200 000
2×13年(第2年)编制合并财务报表时，应当编制如下抵销分录进行处理：
①借：未分配利润——年初 3 000 000
贷：固定资产——原价 3 000 000
②借：固定资产——累计折旧 200 000
贷：未分配利润——年初 200 000
③借：固定资产——累计折旧 200 000
贷：管理费用 200 000
(二)发生变卖或报废情况下的内部交易固定资产的抵销
将上述抵销分录中的“固定资产——原价”项目和“固定资产——累计折旧”项目用“营业外收入”项目或“营业外支出”项目代替。
1.将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵销
借：未分配利润——年初
贷：营业外收入(期初固定资产原价中未实现内部销售利润)
2.将期初累计多提折旧抵销
借：营业外收入(期初累计多提折旧)
贷：未分配利润——年初
3.将本期多提折旧抵销
借：营业外收入(本期多提折旧)
贷：管理费用等
【提示】
内部无形资产交易的抵销与内部固定资产交易的抵销处理相同。
内部固定资产、无形资产产生的未实现交易损益在归属于母公司和少数股东净利润的计算上也要区分顺流交易和逆流交易，其核算方法与存货内部交易的处理原则一致。
(三)内部交易固定资产等相关的所得税会计的合并抵销处理
1.确认本期合并财务报表中递延所得税资产期末余额(即列报金额)
递延所得税资产的期末余额=期末合并财务报表中固定资产可抵扣暂时性差异余额×所得税税率
合并财务报表中固定资产账面价值为集团内部销售方(不是购货方)期末固定资产的账面价值
合并财务报表中固定资产计税基础为集团内部购货方期末按税法规定确定的账面价值。
2.调整合并财务报表中本期递延所得税资产
本期期末递延所得税资产的调整金额=合并财务报表中递延所得税资产的期末余额-购货方个别财务报表中已确认的递延所得税资产余额
(1)调整期初数
借：递延所得税资产
贷：未分配利润——年初
注：合并财务报表中期初递延所得税资产调整金额即为上期期末合并财务报表中递延所得税资产的调整金额。
(2)调整期初期末差额
借：递延所得税资产
贷：所得税费用
或作相反分录。
【教材例20-6】沿用【教材例20-5】，假设P公司在2×26年(第15年)该固定资产使用期满时对其报废清理，该固定资产报废清理时实现固定资产清理净收益500 000元，在其当期个别利润表中以营业外收入项目列示。此时编制合并财务报表，将本期多计提的折旧额抵销并调整期初未分配利润时，应当编制如下抵销分录进行处理：
①借：未分配利润——年初 3 000 000
贷：营业外收入 3 000 000
②借：营业外收入 2 800 000
贷：未分配利润——年初 2 800 000
③借：营业外收入 200 000
贷：管理费用 200 000
以上三笔抵销分录，可以合并为以下抵销分录：
借：未分配利润——年初 200 000
贷：管理费用 200 000
【教材例20-7】沿用【教材例20-5】，假设P公司该内部交易形成的固定资产在2×26年(第15年)后仍继续使用，即未对其进行报废清理，则2×26年(第15年)编制合并财务报表时，应当编制如下抵销分录进行处理：
①借：未分配利润——年初 3 000 000
贷：固定资产——原价 3 000 000
②借：固定资产——累计折旧 2 800 000
贷：未分配利润——年初 2 800 000
③借：固定资产——累计折旧 200 000
贷：管理费用 200 000
【教材例20-8】沿用【教材例20-5】，假设P公司该内部交易形成的固定资产在2×27年(第16年)仍继续使用。此时编制合并财务报表时，应当编制如下抵销分录进行处理：
①借：未分配利润——年初 3 000 000
贷：固定资产——原价 3 000 000
②借：固定资产——累计折旧 3 000 000
贷：未分配利润——年初 3 000 000
【教材例20-9】沿用【教材例20-5】，假设P公司于2×25年年末(第14年)对该项固定资产进行清理报废，该固定资产清理净收入为200 000元。此时，编制合并财务报表时，应编制如下抵销分录进行处理：
①借：未分配利润——年初 3 000 000
贷：营业外收入 3 000 000
②借：营业外收入 2 600 000
贷：未分配利润——年初 2 600 000
③借：营业外收入 200 000
贷：管理费用 200 000
【例题•单选题】2015年3月，母公司以1 000万元的价格(不含增值税)将其生产的设备销售给其全资子公司作为管理用固定资产，款项已收到。母公司该设备的生产成本为600万元。子公司购入该设备后立即投入使用，并对其采用年限平均法计提折旧，该设备预计使用年限为10年，预计净残值为零。假定不考虑所得税等其他因素影响，则编制2015年合并财务报表时，因该设备相关的未实现内部销售利润的抵销而影响合并净利润的金额为( )万元。
A.30
B.370
C.400
D.360
【答案】B
【解析】该项设备影响2015年合并净利润的金额=(1000-600)-(1000-600)/10×9/12=370(万元)。
【例题·单选题】甲公司拥有乙和丙两家子公司。2014年6月15日，乙公司将其产品以市场价格销售给丙公司，售价为100万元(不考虑相关税费)，销售成本为76万元。丙公司购入后作为固定资产使用，按4年的期限、采用年限平均法对该项资产计提折旧，预计净残值为零。假定不考虑所得税的影响，甲公司在编制2015年年末合并资产负债表时，应调减“未分配利润”项目的金额为( )万元。
A.15
B.6
C.9
D.24
【答案】A
【解析】应调减“未分配利润”项目的金额=(100-76)-(100-76)÷4×1.5=15(万元)
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