2017注册会计师考试《会计》知识简析：资本公积

　　资本公积

　　一、资本公积概述

　　资本公积的来源包括资本(或股本)溢价以及直接计入所有者权益的利得和损失。

　　资本(或股本)溢价是指企业收到投资者的超过其在企业注册资本或股本中所占份额的投资。

　　直接计入所有者权益的利得和损失是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。

　　二、资本公积的主要账务处理

　　(一)资本(或股本)溢价的会计处理

　　1.资本溢价

　　投资者投入的资本中按其投资比例计算的出资额部分，应记入“实收资本”科目，大于部分记入“资本公积——资本溢价”科目。

　　2.股本溢价

　　股份有限公司在采用溢价发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，相当于股票的面值部分记入“股本”科目，超过股票面值的溢价部分在扣除发行手续费、佣金等发行费用后，记入“资本公积——股本溢价”科目。

　　3.影响资本(或股本)溢价的特殊业务

　　(1)同一控制下控股合并形成的长期股权投资，其会计处理参见第四章第一节

　　(2)股份有限公司采用收购本公司股票方式减资，其会计处理参见本章第二节

　　(3)可转换公司债券，其会计处理参见第九章第二节。

　　【教材例10-9】A公司委托B证劵公司代理发行普通股2 000 000股，每股面值1元，按每股1.2元的价格发行，公司与受托单位约定，按发行收入的3%收取手续费，从发行收入中扣除，假如收到的股款已存入银行。

　　根据上述资料，A公司应作如下账务处理：

　　公司收到委托发行单位交来的现金=2 000 000×1.2×(1-3%)=2 328 000(元)

　　应记入“资本公积”科目的金额=溢价收入-发行费用=2 000 000×(1.2-1)-2 000 000×1.2×3%=328 000(元)

　　借：银行存款 2 328 000

　　贷：股本 2 000 000

　　资本公积——股本溢价 328 000

　　【例题5·单选题】甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司80%股权。为取得该股权，甲公司增发2 000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为5元;支付承销商佣金50万元。取得该股权时，A公司净资产账面价值为9 000万元，公允价值为12 000万元。假定甲公司和A公司采用的会计政策相同，甲公司取得该股权时应确认的资本公积为( )万元。(2007年考题)

　　A.5 150 B.5 200 C.7 550 D.7 600

　　【答案】A

　　【解析】甲公司取得该股权时应确认的资本公积=9 000×80%-2 000×1-50=5 150(万元)。

　　(二)其他资本公积的会计处理

　　1.采用权益法核算的长期股权投资

　　在被投资单位除净损益以外的所有者权益发生增减变动时，投资企业按持股比例计算应享有的份额：

　　借：长期股权投资——其他权益变动

　　贷：资本公积——其他资本公积

　　被投资单位资本公积减少做相反的会计分录。

　　处置采用权益法核算的长期股权投资时：

　　借：资本公积——其他资本公积

　　贷：投资收益

　　2.以权益结算的股份支付

　　在每个资产负债表日，应按确定的金额：

　　借：管理费用等

　　贷：资本公积——其他资本公积

　　在行权日，应按实际行权的权益工具数量计算确定的金额：

　　借：银行存款(按行权价收取的金额)

　　资本公积——其他资本公积(原确定的金额)

　　贷：股本(增加的股份的面值)

　　资本公积——股本溢价(差额)

　　3.自用房地产或存货转为以公允价值计量的投资性房地产

　　企业将作为存货的房地产转为采用公允价值模式计量的投资性房地产，其公允价值大于账面价值的：

　　借：投资性房地产——成本(转换日的公允价值)

　　贷：开发产品等

　　资本公积——其他资本公积(差额)

　　处置该项投资性房地产时，因转换计入资本公积的金额应转入当期其他业务成本：

　　借：资本公积——其他资本公积

　　贷：其他业务成本

　　4.可供出售金融资产公允价值变动

　　资产负债表日，可供出售金融资产公允价值变动形成的利得(除减值损失和外币货币性金融资产的汇兑差额外)

　　借：可供出售金融资产——公允价值变动

　　贷：资本公积——其他资本公积

　　公允价值变动形成的损失，做相反会计分录。

　　企业出售可供出售金融资产时

　　借：银行存款

　　贷：可供出售金融资产

　　投资收益

　　借：资本公积——其他资本公积

　　贷：投资收益

　　5.可供出售外币非货币性项目的汇兑差额

　　(1)对于发生的汇兑损失

　　借：资产公积——其他资本公积

　　贷：可供出售金融资产

　　(2)对于发生的汇兑收益

　　借：可供出售金融资产

　　贷：资本公积——其他资本公积

　　6.金融资产重分类

　　(1)将可供出售金融资产重分类为采用成本或摊余成本计量的金融资产

　　重分类日该项金融资产的公允价值或账面价值作为成本或摊余成本，该项金融资产没有固定到期日的，与该金融资产相关、原直接计入所有者权益的利得或损失，仍应计入“资本公积——其他资本公积”，在该金融资产被处置时转入当期损益。

　　(2)将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量

　　借：可供出售金融资产(金融资产的公允价值)

　　持有至到期投资减值准备

　　贷：持有至到期投资

　　资本公积——其他资本公积(差额)(也可能在借方)

　　在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转入当期损益。

　　(3)按规定应当以公允价值计量，但以前公允价值不能可靠计量的可供出售金融资产，在其公允价值能够可靠计量时改按公允价值计量，将相关账面价值与公允价值之间的差额记入“资本公积——其他资本公积”科目，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转入当期损益。

　　【例题6·多选题】下列项目中，可能引起资本公积变动的有( )。

　　A.与发行权益性证券直接相关的手续费、佣金等交易费用

　　B.企业接受投资者投入的资本

　　C.用资本公积转增资本

　　D.处置采用权益法核算的长期股权投资

　　E.以权益结算的股份支付行权时

　　【答案】ABCDE

　　【解析】处置采用权益法核算的长期股权投资，还应结转原计入资本公积的相关金额，借记或贷记“资本公积——其他资本公积”科目，贷记或借记“投资收益”科目;以权益结算的股份支付行权时，减少资本公积(其他资本公积)，增加股本和资本公积(股本溢价)。

　　【例题7·多选题】下列交易或事项形成的资本公积中，在处置相关资产时应转入当期损益的有( )。(2007年考题)

　　A.同一控制下控股合并中确认长期股权投资时形成的资本公积

　　B.长期股权投资采用权益法核算时形成的资本公积

　　C.可供出售金融资产公允价值变动形成的资本公积

　　D.持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时形成的资本公积

　　E.自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时形成的资本公积

　　【答案】BCDE

　　【解析】同一控制下控股合并中确认长期股权投资时形成的资本公积属于资本溢价或股本溢价，处置时不能转入当期损益。