2017注册会计师考试《会计》知识简析：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

　　以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

　　一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述

　　以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步分为交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

　　(一)交易性金融资产

　　金融资产满足以下条件之一的，应当划分为交易性金融资产：

　　1.取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。

　　2.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。

　　3.属于衍生工具。但是，被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。

　　(二)指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

　　1.该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同而导致的相关利得或损失在确认和计量方面不一致的情况。

　　2.企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合、该金融负债组合或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。

　　二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理

　　(一)企业取得交易性金融资产

　　借：交易性金融资产——成本 (公允价值)

　　投资收益(发生的交易费用)

　　应收股利(已宣告但尚未发放的现金股利)

　　应收利息(实际支付的款项中含有的利息)

　　贷：银行存款等

　　(二)持有期间的股利或利息

　　借：应收股利(被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例)

　　应收利息(资产负债表日计算的应收利息)

　　贷：投资收益

　　(三)资产负债表日公允价值变动

　　1.公允价值上升

　　借：交易性金融资产——公允价值变动

　　贷：公允价值变动损益

　　2.公允价值下降

　　借：公允价值变动损益

　　贷：交易性金融资产——公允价值变动

　　(四)出售交易性金融资产

　　借：银行存款(价款扣除手续费)

　　贷：交易性金融资产

　　投资收益(差额，也可能在借方)

　　同时：

　　借：公允价值变动损益(原计入该金融资产的公允价值变动)

　　贷：投资收益

　　或：

　　借：投资收益

　　贷：公允价值变动损益

　　【提示】为了保证“投资收益”的数字正确，出售交易性金融资产时，要将交易性金融资产持有期间形成的“公允价值变动损益”转入“投资收益”。

　　【例题2·计算分析题】A公司于2010年12月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票20万股作为交易性金融资产，每股支付价款5元;2010年12月31日，该股票公允价值为110万元;2011年1月10日，A公司将上述股票对外出售，收到款项115万元存入银行。这项投资从购买到售出共赚多少钱?

　　【答案】

　　投资收益=115-100=15(万元)

　　【解析】

　　1.金融资产的重分类：第一类和二、三、四不可以重分类;

　　2.第一类金融资产的划分;

　　3.交易性金融资产的相关会计处理。

　　【教材例2-1】20×7年5月13日,甲公司支付价款1 060 000元从二级市场购入乙公司发行的股票100 000股,每股价格10.60元(含已宣告但尚未发放的现金股利0.60元),另支付交易费用1 000元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。

　　甲公司的其他相关资料如下：

　　(1)5月23日，收到乙公司发放的现金股利;

　　(2)6月30日，乙公司股票价格涨到每股13元;

　　(3)8月15日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价15元。

　　假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下：

　　(1)5月13日，购入乙公司股票：

　　借：交易性金融资产——成本 1 000 000

　　应收股利 60 000

　　投资收益 1 000

　　贷：银行存款 1 061 000

　　(2)5月23日， 收到乙公司发放的现金股利：

　　借：银行存款 60 000

　　贷：应收股利 60 000

　　(3)6月30日，确认股票价格变动：

　　借：交易性金融资产——公允价值变动 300 000

　　贷：公允价值变动损益 300 000

　　(4)8月15日，乙公司股票全部售出：

　　借：银行存款 1 500 000

　　公允价值变动损益 300 000

　　贷：交易性金融资产——成本 1 000 000

　　——公允价值变动 300 000

　　投资收益 500 000

　　【教材例2-2】20×7年1月1日，ABC企业从二级市场支付价款1 020 000元(含已到付息期但尚未领取的利息 20 000元)购入某公司发行的债券，另支付交易费用20 000元。该债券面值1 000 000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年付息一次，ABC企业将其划分为交易性金融资产。

　　ABC企业的其他相关资料如下：

　　(1)20×7年1月5日，收到该债券20×6年下半年利息20 000元;

　　(2)20×7年6月30日，该债券的公允价值为1 150 000元(不含利息);

　　(3)20×7年7月5日，收到该债券半年利息;

　　(4)20×7年12月31日，该债券的公允价值为1 100 000元(不含利息);

　　(5)20×8年1月5日，收到该债券20×7年下半年利息;

　　(6)20×8年3月31日，ABC企业将该债券出售，取得价款1 180 000元(含1季度利息10 000元)。

　　假定不考虑其他因素，则ABC企业的账务处理如下：

　　(1)20×7年1月1日，购入债券：

　　借：交易性金融资产——成本 1 000 000

　　应收利息 20 000

　　投资收益 20 000

　　贷：银行存款 1 040 000

　　(2)20×7年1月5日，收到该债券20×6年下半年利息：

　　借：银行存款 20 000

　　贷：应收利息 20 000

　　(3)20×7年6月30日，确认债券公允价值变动和投资收益：

　　借：交易性金融资产——公允价值变动 150 000

　　贷：公允价值变动损益 150 000

　　借：应收利息 20 000

　　贷：投资收益 20 000

　　(4)20×7年7月5日，收到该债券半年利息：

　　借：银行存款 20 000

　　贷：应收利息 20 000

　　(5)20×7年12月31日，确认债券公允价值变动和投资收益：

　　借：公允价值变动损益 50 000

　　贷：交易性金融资产——公允价值变动 50 000

　　借：应收利息 20 000

　　贷：投资收益 20 000

　　(6)20×8年1月5日，收到该债券20×7年下半年利息：

　　借：银行存款 20 000

　　贷：应收利息 20 000

　　(7)20×8年3月31日，将该债券予以出售：

　　借：应收利息 10 000

　　贷：投资收益 10 000

　　借：银行存款 1 170 000

　　公允价值变动损益 100 000

　　贷：交易性金融资产——成本 1 000 000

　　——公允价值变动 100 000

　　投资收益 170 000

　　借：银行存款 10 000

　　贷：应收利息 10 000

　　【例题3·单选题】甲公司20×7年l0月10日自证券市场购入乙公司发行的股票l00万股，共支付价款860万元，其中包括交易费用4万元。购入时，乙公司已宣告但尚未发放的现金股利为每股0.16元。甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。20×7年12月2日，甲公司出售该交易性金融资产，收到价款960万元。甲公司20×7年利润表中因该交易性金融资产应确认的投资收益为( )。(2007年考题)

　　A.100万元 B.116万元 C.120万元 D.132万元

　　【答案】B

　　【解析】应确认的投资收益=960-(860-4-100×0.16)-4=116(万元)。

　　【例题4·单选题】甲公司2010年3月10日自证券市场购入乙公司发行的股票l00万股，共支付价款860万元，其中包括交易费用4万元。2010年5月10日收到被投资单位宣告发放的现金股利每股1元，甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。2010年7月2日，甲公司出售该交易性金融资产，收到价款900万元。

　　要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第(1)题至第(2)题。

　　(1)甲公司2010年3月10日取得交易性金融资产的入账价值为( )万元。

　　A.860 B.856 C.900 D.864

　　【答案】B

　　【解析】交易性金融资产的入账价值=860-4=856(万元)。

　　(2)甲公司2010年利润表中因该项交易性金融资产应确认的投资收益为( ) 万元。

　　A.40 B.140 C.36 D.136

　　【答案】B

　　【解析】2010年应确认的投资收益=900-(860-4)-4+100×1=140(万元)。

　　【例题5·单选题】甲公司2010年1月1日购入面值为2 000万元，年利率为4%的A债券。取得时支付价款2 080万元(含已到付息期尚未发放的利息80万元)，另支付交易费用10万元，甲公司将该项金融资产划分为交易性金融资产。2010年1月5日，收到购买时价款中所含的利息80万元，2010年12月31日，A债券的公允价值为2120万元，2011年1月5日，收到A债券2010年度的利息80万元，2011年4月20日，甲公司出售A债券售价为2 160万元。甲公司从购入债券至出售A债券累计确认的投资收益的金额为( )万元。

　　A.240 B.230 C.160 D.150

　　【答案】B

　　【解析】2010年购入债券时确认的投资收益为-10万元，2010年12月31日确认的投资收益=2 000×4%=80(万元)，出售时确认的投资收益=2 160-(2 080-80)=160(万元)，累计确认的投资收益=-10+80+160=230(万元)。