2016年注册会计师《会计》冲刺讲义及例题：会计政策、会计估计变更和差错更正

　　2016年注册会计师《会计》冲刺讲义及例题：会计政策、会计估计变更和差错更正

　　一、会计政策及其变更

　　1.有关概念

　　2.会计政策变更与会计估计变更的划分

　　会计确认的变更(例如费用化变为资本化)、计量基础的变更(例如历史成本计价变为现值计价)、会计披露基础的变更(例如采购费用计入当期损益变为计入存货成本)为政策变更。

　　3.追溯调整法

　　追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。追溯调整法的运用由以下步骤构成：

　　(1)计算会计政策变更的累积影响数

　　会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。

　　(2)相关的账务处理

　　(3)调整报表相关项目

　　(4)报表附注说明

　　二、会计估计及其变更

　　1、有关概念

　　2、会计估计变更的处理方法：未来适用法。

　　3、会计估计及其变更的披露要求：

　　(1)会计估计变更的内容和原因;

　　(2)会计估计变更对当期和未来期间的影响数;

　　(3)会计估计变更的影响数不能确定的，披露这一事实和原因。

　　三、前期差错及更正

　　1.前期差错，是指由于没有运用或错误运用了编报时的信息和批准报出时的信息，而对前期财务报表造成漏报或错报。

　　2.企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错。

　　试题类型：客观题

　　【例题22-1】(2008年试题)甲公司经董事会和股东大会批准，于20×7年1月1日开始对有关会计政策和会计估计作如下变更：

　　(1)对子公司(丙公司)投资的后续计量由权益法改为成本法。对丙公司的投资20×7年年初账面余额为4500万元，其中，成本为4000万元，损益调整为500万元，未发生减值。变更日该投资的计税基础为其成本4000万元。

　　(2)对某栋以经营租赁方式租出办公楼的后续计量由成本模式改为公允价值模式。该办公楼20×7年年初账面余额为6800万元，未发生减值，变更日的公允价值为8800万元。该办公楼在变更日的计税基础与其原账面余额相同。

　　(3)将全部短期投资重分类为交易性金融资产，其后续计量由成本与市价孰低改为公允价值。该短期投资20×7年年初账面价值为560万元，公允价值为580万元。变更日该交易性金融资产的计税基础为560万元。

　　(4)管理用固定资产的预计使用年限由10年改为8年，折旧方法由年限平均法改为双倍余额递减法。甲公司管理用固定资产原每年折旧额为230万元(与税法规定相同)，按8年及双倍余额递减法计提折旧，20×7年计提的折旧额为350万元。变更日该管理用固定资产的计税基础与其账面价值相同。

　　(5)发出存货成本的计量由后进先出法改为移动加权平均法。甲公司存货20×7年初账面余额为2000万元，未发生跌价损失。

　　(6)用于生产产品的无形资产的摊销方法由年限平均法改为产量法。甲公司生产用无形资产20×7年年初账面余额为7000万元，原每年摊销700万元(与税法规定相同)，累计摊销额为2100万元，未发生减值;按产量法摊销，每年摊销800万元。变更日该无形资产的计税基础与其账面余额相同。

　　(7)开发费用的处理由直接计入当期损益改为有条件资本化。20×7年发生符合资本化条件的开发费用1200万元。税法规定，资本化的开发费用计税基础为其资本化金额的150%。

　　(8)所得税的会计处理由应付税款法改为资产负债表债务法。甲公司适用的所得税税率为25%，预计在未来期间不会发生变化。

　　(9)在合并财务报表中对合营企业的投资由比例合并改为权益法核算。

　　上述涉及会计政策变更的均采用追溯调整法，不存在追溯调整不切实可行的情况;甲公司预计未来期间有足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异。

　　要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第1至2题。

　　(1)下列关于甲公司就其会计政策和会计估计变更及后续的会计处理中，正确的有 ( )。

　　A.生产用无形资产于变更日的计税基础为7000万元

　　B.将20×7年度生产用无形资产增加的l00万元摊销额计入生产成本

　　C.将20×7年度管理用固定资产增加的折旧l20万元计入当年度损益

　　D.变更日对交易性金融资产追溯调增其账面价值20万元，并调增期初留存收益l5万元

　　E.变更日对出租办公楼调增其账面价值2000万元，并计入20×7年度损益2000万元

　　【答案】ABCD

　　【解析】E选项投资性房地产后续计量模式的改变属于会计政策变更，在变更日对出租办公楼调增其账面价值2000万元，同时调整期初留存收益和递延所得税负债，不得计入当期损益。

　　(2)下列关于甲公司就其会计政策和会计估计变更后有关所得税会计处理的表述中，正确的有( )。

　　A.对出租办公楼应于变更日确认递延所得税负债500万元

　　B.对丙公司的投资应于变更日确认递延所得税负债l25万元

　　C.对20×7年度资本化开发费用应确认递延所得税资产150万元

　　D.无形资产20×7年多摊销的100万元，应确认相应的递延所得税资产25万元

　　E.管理用固定资产20×7年度多计提的l20万元折旧，应确认相应的递延所得税

　　资产30万元

　　【答案】ADE

　　【解析】A对，属于递延所得税与所有者权益的合理分配=(8800-6800)×25%=500万元。

　　B不对，长期股权投资权益法与计税基础的差异不确认其递延所得税影响;

　　C不对，无形资产加计摊销差异的所得税影响不确认(视同于永久性差异，与加计费用同样处理);

　　D对，无形资产多摊销100万元(800-700)对应的递延所得税资产=100×25%=25万元;

　　E对，管理用固定资产20×7年度多计提折旧l20万元(350-230)对应的递延所得税资产=120×25%=30万元。

　　试题类型：主观题，差错更正(与日后事项结合)