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注会综合阶段复习系列专题(2)

中华考试网   [ 2018年1月8日 ]  【

注会综合阶段复习系列专题(2)

  具体收入项目的会计税务处理

  (一)折扣折让相关处理

  1.会计处理

商业折扣

扣除商业折扣后的金额作为销售商品收入

现金折扣

收入确认时不考虑现金折扣,按合同总价款全额计量收入。当现金折扣以后实际发生时,直接计入当期损益(财务费用)

销售折让

(1)销售折让发生在销售收入确认之前,按照商业折扣处理方法核算。
(2)销售折让发生在销售收入已经确认之后,应直接冲减折让当期销售商品收入。
(3)销售折让发生在销售收入已经确认之后,且属于资产负债表日后事项的,应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。

  2.税务处理

类型

增值税、营业税与企业所得税收入确认的金额

折扣、折让、销货退回

商业折扣

按扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额

【提示】:同一张发票上分别注明,否则不得扣除。

现金折扣

按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额,现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除

销售折让和退回

企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回,应在发生当期冲减当期销售商品收入

  【提示】:会计税法基本没有差异

  (二)销售退回

会计处理

(1)未确认收入的售出商品发生销售退回的,企业应按已记入“发出商品”科目的商品成本金额,借记“库存商品”科目,贷记“发出商品”科目。

(2)已确认收入的售出商品发生销售退回的,企业一般应在发生时冲减当期销售商品收入,同时冲减当期销售商品成本。如该项销售退回已发生现金折扣的,应同时调整相关财务费用的金额;如该项销售退回允许扣减增值税税额,应同时调整“应交税费—应交增值税(销项税额)”科目的相应金额。

(3)已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的,应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。

(4)附有销售退回条件的商品销售

①企业根据以往经验能够合理估计退货可能性且确认与退货相关负债的,通常应在发出商品时确认收入

②企业不能合理估计退货可能性的,通常应在售出商品退货期满时确认收入。

税务处理

企业所得税

(1)企业发生的销售退回,只要能够提供退货的有效证明,可冲减退货当期的销售收入

(2)属于资产负债表日后事项的销售退回,允许作为报告年度的纳税调整

【注意】:必须在实际发生时冲减收入,不能根据退货的可能性冲减收入

增值税

销售方按规定开具了红字增值税专用发票,冲减销项税额

  (三)具有融资性质的分期收款销售商品

会计处理

分期收款销售商品,是指商品已经交付,但货款分期收回的销售方式。在这种销售方式下,企业将商品交付给购货方,通常表明与商品所有权有关的风险和报酬已经转移给购货方,在满足收入确认的其他条件时,应当根据应收的合同或协议价款的公允价值(或现行售价)一次确认收入,不应当按照合同约定的收款日期确认收入。
  应收的合同或协议价款的公允价值,通常应当按照其未来现金流量现值或商品现销价格计算确定。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额,应当在合同或协议期间内,按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销,作为财务费用的抵减处理。

增值税

采取赊销和分期收款方式销售货物,为书面合同约定的收款日期的当天。无书面合同或书面合同没有约定收款日期的,为货物发出的当天。

企业所得税

以分期收款方式销售货物的,按照合同约定的收款日期确认收入的实现。

  (四)委托代销商品

会计处理

1.视同买断方式代销商品,是指委托方和受托方签订合同或协议,委托方按合同或协议收取代销的货款,实际售价由受托方自定,实际售价与合同或协议价之间的差额归受托方所有。
  (1)如果委托方和受托方之间的协议明确标明,受托方在取得代销商品后,无论是否能够卖出、是否获利,均与委托方无关,那么委托方和受托方之间的代销商品交易,与委托方直接销售商品给受托方没有实质区别,在符合销售商品收入确认条件时,委托方应确认相关销售商品收入。
  (2)如果委托方和受托方之间的协议明确标明,将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方,或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿。
  委托方在交付商品时通常不确认收入,受托方也不作购进商品处理;受托方将商品销售后,按实际售价确认销售收入,并向委托方开具代销清单,委托方收到代销清单时,再确认本企业的销售收入。

2.支付手续费方式委托代销商品,是指委托方和受托方签订合同或协议,委托方根据代销商品数量向受托方支付手续费的销售方式。
  在这种方式下,委托方发出商品时,商品所有权上的主要风险和报酬并未转移,委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入,通常可在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入。

增值税

委托其他纳税人代销货物,为收到代销单位的代销清单或收到全部或部分货款的当天。未收到代销清单及货款的,为发出代销货物满180天的当天

【提示】:180天之内,委托方最好让受托方开具代销清单,多少要卖出去一点,哪怕一个也好,不然委托方要先把增值税交了。

企业所得税

销售货物采用支付手续费方式委托代销的,在收到代销清单时确认收入;视同买断的代销方式,可以参考“一般销售行为”的税务规范来进行处理。

  (五)预收款销售商品

会计处理

企业通常应在发出商品时确认收入,在此之前预收的货款应确认为负债。

增值税

采取预收货款方式销售货物,为发出货物的当天。对于生产制造并销售工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物,为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天

营业税

收到预收款的当天发生营业税纳税义务的情况

(1)建筑业(2)租赁业(3)转让土地使用权(4)销售不动产

企业所得税

销售商品采取预收款方式的,在发出商品时确认收入。

【注意】:受托加工大型机械、船舶、飞机等、以及从事建筑、安装等劳务,持续时间超过12个月的,按纳税年度内完成的工作量或完工进度确认收入。

  (六)以旧换新

会计处理

销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入,回收的商品作为购进商品处理。

增值税

采取以旧换新方式销售货物的,应按新货物的同期销售价格确定销售额,不得扣减旧货物的收购价格

【注意】:对金银首饰以旧换新业务,可以按销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税。

企业所得税

销售商品以旧换新的,销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入,回收的商品作为购进商品处理。

  (七)买一赠一

会计处理

1.对于销售时“买”、“赠”均属于本企业主营范围内的商品,应当按照总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

2.如果赠品不属于本企业营业范围内的商品,而是企业为促销而外购的,则应当按照收到的价款确认销售主要商品的收入。赠品不确认收入,按赠品的购入成本结转当期销售费用。

增值税

销售者将自产、委托加工购买的货物用于实物折扣的,该实物款额不能从货物销售额中扣除,该实物应按增值税条例中“视同销售货物”中“赠送他人”计算征收增值税

企业所得税

“买一赠一”不属于捐赠,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

  (八)平销返利

会计处理

销返利可分为现金返利实物返利两种。无论哪种情况,销售方在正常销售时对已经销售的货物正常确认收入,并结转成本

(1)①对于收到的现金返利,可视为对销售方成本的调整,因此收到时冲减主营业务成本,同时要做“进项税额转出”处理。
  借:银行存款
    贷:主营业务成本
      应交税费——应交增值税(进项税额转出)
  ②如果取得红字增值税专用发票,账务处理中直接冲减进项税额
   (2)对于收到的实物返利,销售方一方面确认存货的增加,一方面作为主营业务成本的抵减。同时一方面对收到的作为返利的存货确认进项税额,一方面对于冲抵的主营业务成本确认进项税额转出。
  借:库存商品
    应交税费——应交增值税(进项税额)
    贷:主营业务成本
      应交税费——应交增值税(进项税额转出)

增值税

对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩的各种返还收入,均应按“平销返利”行为的有关规定冲减当期增值税进项税额,计算公式为:
  当期应冲减进项税额=当期取得的返还金额÷(1+所有货物适用增值税税率)×所购货物适用增值税率。
  商业企业向供货方收取的各种返还收入,一律不得开具增值税专用发票。
  此外,一般纳税人销售货物或者应税劳务,开具增值税专用发票后,发生销售货物退回或者折让、开票有误等情形,应按国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。因此平销返利时,可以要求供货方就返利部分开具红字增值税专用发票。

营业税

对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系,且商业企业向供货方提供一定劳务的收入如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等,不属于平销返利,应该征收营业税。

  【总结】:商业企业向供货方收取的部分收入的征税问题

情形

税务处理

流转税及附加

企业所得税

①对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系,且商业企业向供货方提供一定劳务的收入

商业企业

应按营业税的适用税目税率征收营业税

计入“其他业务收入”,缴纳企业所得税

供货方

 

计入“销售费用”,在企业所得税前按规定扣除

②对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩的各种返还收入(平销返利)

商业企业

冲减当期进项税额

当期应冲减进项税额=当期取得的返还资金÷(1+所购货物适用增值税税率)×所购货物适用增值税税率

冲减进货成本,增加应纳税所得额,缴纳企业所得税,视销售情况冲减存货或营业成本

供货方

可按规定开具红字增值税专用发票,冲减销项税额

冲减销售收入,减少企业所得税的缴纳

  【相关链接】:审计:平销返利可能导致的认定层次重大错报风险及进一步实质性程序

  (1)相关认定:与供应商返利的结算滞后,可能导致当期营业成本和存货采购成本的计算发生错误。

  ①存货的“计价和分摊”;

  ②当期营业成本的“准确性”和“截止”;

  ③应交税金的“存在”、“完整性”和“计价和分摊”。

  (2)针对这些风险,应实施的实质性程序主要包括:

  ①根据合同条款重新计算或复核全年的返利金额,将计算结果与账面记录进行比较,调查差异的原因;

  ②检查根据当年采购量计算的返利在年末尚未收到的部分是否已于当年确认为应收返利;检查所确认返利在营业成本与期末存货之间的划分是否恰当;

  ③检查与返利有关的增值税等税项核算是否符合规定。

  (九)还本销售

  还本销售是指在销售货物后,到一定期限由销售方一次或分次退还给购货方全部或部分价款。

会计处理

(1)销售时正常确认收入,结转成本。

(2)每期预提还本的金额作为当期的费用,同时确认负债(如其他应付款)。
(3)到期时支付对应的负债金额。

增值税

采取还本销售方式销售货物,其销售额就是货物的销售价格,不得从销售额中减除还本支出。

  (十)授予奖励积分

会计处理

  企业对该交易事项应当分别以下情况进行处理:
  1.在销售产品或提供劳务的同时,应当将销售取得的货款或应收货款在本次商品销售或劳务提供产生的收入与奖励积分的公允价值之间进行分配,将取得的货款或应收货款扣除奖励积分公允价值的部分确认为收入奖励积分的公允价值确认为递延收益
  2.获得奖励积分的客户满足条件时有权取得授予企业的商品或服务,在客户兑换奖励积分时,授予企业应将原计入递延收益的与所兑换积分相关的部分确认为收入,确认为收入的金额应当以被兑换用于换取奖励的积分数额占预期将兑换用于换取奖励的积分总数比例为基础计算确定。
  3.获得奖励积分的客户满足条件时有权取得第三方提供的商品或劳务的:
  (1)如果授予企业代表第三方归集对价,授予企业应在第三方有义务提供奖励且有权接受因提供奖励的计价时,将原计入递延收益的金额与应支付给第三方的价款之间的差额确认为收入;
  (2)如果授予企业自身归集对价,应在履行奖励义务时按分配至奖励积分的对价确认收入。企业因提供奖励积分而发生的不可避免成本超过已收和应收对价时,应按《企业会计准则第13号——或有事项》有关部门亏损合同的规定处理。

增值税

对于销售奖励积分的,无论是在积分授予环节,还是在积分兑换环节,都是按照收入全额计算缴纳增值税的。而逾期失效的积分,一般将余额转入当期损益,不需要计算缴纳增值税。

  【总结】:本专题内容主要总结了一些会计税务相关的特殊具体业务的处理,对于建造合同以及BOT业务的处理暂不做归纳,但还是适当关注吧;另外售后回购与售后回租的会计税务处理详见综合上总结1。

  【总结】:

项目

会计

增值税

所得税

1

将货物交付他人代销

确认收入

销售、销项税

销售、征

2

销售代销货物

确认收入

销售、销项税

销售、征

3

设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送其他机构用于销售,但相关机构设在同一县(市)的除外

不确认收入

销售、销项税

不视同销售、不征

4

将自产或委托加工的货物用于非应税项目

不确认收入

视同销售、销项税

不视同销售、不征

5

将购买的货物作为投资,提供给其他单位或个体经营者

确认收入

视同销售、销项税

视同销售、征

6

将购买的货物分配给股东或投资者

确认收入

视同销售、销项税

视同销售、征

7

将购买的货物无偿赠送他人

不确认收入

视同销售、销项税

视同销售、征

8

将自产、委托加工的货物作为投资,提供给其他单位或个体经营者

确认收入

视同销售、销项税

视同销售、征

9

将自产、委托加工的国务分配给股东或投资者

确认收入

视同销售、销项税

视同销售、征

10

将外购的货物用于非应税项目(企业内的)

不确认收入

不视同销售、进项税转出

不视同销售、不征

11

将外购的货物用于集体福利和个人消费

不确认收入

不视同销售、进项税转出

视同销售、征

12

将自产、委托加工的货物用于职工个人福利、集体福利

确认收入

视同销售、销项税

视同销售、征

13

将自产、委托加工的货物无偿赠送他人

不确认收入

视同销售、销项税

视同销售、征

14

将本企业生产的产品用于市场推广、交际应酬

不确认收入

视同销售、销项税

视同销售、征

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