第四节存货

　　1.掌握存货成本的确定、发出存货的计价方法、存货清查

　　2.掌握原材料、库存商品、委托加工物资、周转材料的核算

　　一、存货概述

　　(一)存货概念

　　存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中将耗用的材料和物料等，包括原材料、在产品、半成品、产成品或库存商品以及包装物、低值易耗品、委托加工物资、委托代销商品等。

　　例如，在下列选项中，属于存货的有：(　)

　　A、企业接受来料加工的代制品　　B、存放于企业的代修品

　　C、包装物　D、为了购建固定资产而专门购入的材料

　　答案：ABC

　　试题解析：为购建固定资产而专门购入的材料属于工程物资，是长期资产，不属于流动资产，所以不属于存货;代制品和代修品视同企业的产品，属于本企业存货;有些题中还可能将用于贮存本企业产品的大型容器(如贮油罐)包含在包装物中，实际上这些资产是属于固定资产，价值小的一些用品也可以归为低值易耗品。

　　除此以外，委托代销商品是指企业委托其他单位销售的产品，也属于本企业的存货。

　　本部分内容考生特别注意：代制品、代修品、委托销售商品、工程物资。

　　(二)存货成本的确定

　　存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本

　　1.存货的采购成本：包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。

　　其中，

　　(1)存货的购买价款是指企业购入的材料或商品的发票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税额。

　　(2)存货的相关税费是指企业购买存货发生的进口关税、消费税、资源税和不能抵扣的增值税进项税额以及相应的教育费附加等应计入存货采购成本的税费。

　　如果企业是一般纳税人，而销售方也是一般纳税人，开具的是增值税专用发票，增值税专用发票的价款包括两部分：价格和增值税。增值税应该记入“应交税金-应交增值税(进项税)”，而不是记入存货成本。

　　对于增值税小规模纳税人购进存货所支付的增值税不能抵扣，应计入存货的采购成本中。

　　(3)其他可归属于存货采购成本的费用是指采购成本中除上述各项以外的可归属于存货采购的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运费(若题中给出抵扣率7%则实际成本93%)运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。

　　注意：商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用。

　　①应当计入存货采购成本

　　②也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。对于已售商品的进货费用，计入当期损益;对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。

　　③企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益。(变化内容)

　　采购成本的构成当中，对考生而言重要程度依次为：采购费用、税金、价格。

　　2.存货的加工成本―――包括直接人工以及制造费用。

　　3.存货的其他成本

　　企业设计产品发生的设计费用通常应计入当期损益，但是为特定客户设计产品所发生的、可直接确定的设计费用应计入存货的成本。

　　存货的来源不同，其成本的构成内容也不同。实务中具体按以下原则确定：

　　(1)购入的存货，其成本就是存货的采购成本

　　(2)自制的存货，其成本包括直接材料、直接人工和制造费用等的各项实际支出。

　　(3)委托外单位加工完成的存货，其成本包括实际耗用的原材料或者半成品、加工费、装卸费、保险费、委托加工的往返运输费等费用以及按规定应计入成本的税费。

　　但是，下列费用不应计入存货成本，而应在其发生时计入当期损益：

　　1.非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用，应在发生时计入当期损益，不应计入存货成本。如由于自然灾害而发生的直接材料、直接人工和制造费用，由于这些费用的发生无助于使该存货达到目前场所和状态，不应计入存货成本，而应确认为当期损益(营业外支出)。

　　2.仓储费用，指企业在存货采购入库后发生的储存费用，应在发生时计入当期损益(管理费用)。但是，在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用应计入存货成本。如某种酒类产品生产企业为使生产的酒达到规定的产品质量标准，而必须发生的仓储费用，应计入酒的成本，而不应计入当期损益。

　　3.不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出，应在发生时计入当期损益，不得计入存货成本

　　【例题17·单选题】A企业为增值税一般纳税人，增值税税率为l7%。A企业购入甲材料600公斤，每公斤含税单价为58.5元，发生运杂费2 000元，运输途中发生合理损耗l0公斤，入库前发生挑选整理费用200元。该批甲材料的入账价值为(　)元。

　　A、30 000　　B、32 200　　C、35 100 　　D、37 300

　　【答案】B

　　试题解析：甲材料的入账价值=600 ×58.5÷(1+ 17%)+2 000+200=32 200(元)，若A为小规模纳税人则答案为D32200+600*8.5

　　【例题18·单选题】某增值税一般纳税人本期购入一批商品，进货价格为l00万元，增值税进项税额为l7万元。所购商品到达后，实际验收数量为80吨，商品共短缺25%，其中合理损失5%，另20%的短缺尚待查明原因。该商品实际单位成本为每吨( 　)万元。

　　A、1.17　B、1.25　　C、1　　D、0.7

　　【答案】C

　　试题解析：商品的实际总成本=100—100×20%=80 (万元)，商品的单位成本=80÷80=1(万元/吨)。若为小规模纳税人则答案为A1+0.17　(三)存货发出的计价方法

　　日常工作中，企业发出的存货，可以按实际成本核算，也可以按计划成本核算。如采用计划成本核算，会计期末应调整为实际成本。

　　在实际成本核算方式下，企业可以采用的发出存货成本的计价方法包括个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法等。

　　1.个别计价法。亦称个别认定法、具体辨认法、分批实际法，

　　在这种方法下，是把每一种存货的实际成本作为计算发出存货成本和期末存货成本的基础。

　　适用于一般不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，如珠宝、名画等贵重物品。

　　2.先进先出法。是指以先购入的存货应先发出 (销售或耗用)这样一种存货实物流动假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。

　　在物价持续上升时，期末存货成本接近于市价，而发出成本偏低，会高估企业当期利润和库存存货价值;反之，会低估企业存货价值和当期利润。

　　【2008年单选】某企业采用先进先出法计算发出甲材料的成本，2007年2月1日，结存甲材料200公斤，每公斤实际成本100元;2月10日购入甲材料300公斤，每公斤实际成本110元;2月15日发出甲材料400公斤。2月末，库存甲材料的实际成本为(　)元。

　　A、10 000 　　B、10 500 　　C、10 600　　D、11 000

　　答案：D

　　试题解析：原材料期末数量=200+300-400=100(公斤)小于最后一批购进材料的数量，所以期末材料均是2月10日购入的原材料，期末原材料的实际成本100×110=11000(元)

　　3.月末一次加权平均法。

　　存货单位成本=【月初库存存货的实际成本+∑(本月个批进货的实际单位成本×本月个批进货的数量)】÷(月初库存存货数量+本月各批进货数量之和)

　　本月发出存货的成本=本月发出存货的数量×存货单位成本

　　本月月末库存存货成本=月末库存存货的数量×存货单位成本

　　该法平时无法从账上提供发出和结存存货的单价及金额，因此不利于存货成本的日常管理与控制。

　　【2007年单选】某企业采用月末一次加权平均计算发出原材料的成本。20×7年2月1日，甲材料结存200公斤，每公斤实际成本为100元;2月10日购入甲材料300公斤，每公斤实际成本为110元;2月25日发出甲材料400公斤。2月末，甲材料的库存余额为(　)元。

　　A、10000　　B、10500　　C、10600　　D、11000

　　答案：C

　　试题解析：先计算全月一次加权平均单价=[200×100+300×110]/[200+300]=106，再计算月末库存材料的数量200+300-400=100公斤，甲材料的库存余额=100×106=10600(元)。

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